KHO 2013:137 Silmälääkärin toissijainen työpaikka

Artikkeli kirjoitettu elokuussa 2013.

Korkein hallinto-oikeus on antanut 26.8.2013 toissijaista työpaikkaa koskevan vuosikirjapäätöksen (KHO 2013:137). Kyse oli osakeyhtiö muodossa toimivasta silmälääkäristä, joka piti silmälääkärin vastaanottoa ulkopuolisen optikkoliikkeen omistamissa kahdeksassa eri toimipisteessä.

KHO 2013:137. Silmälääkäri A oli tehnyt omistamansa B Oy:n palveluksessa asuinpaikkakunnaltaan kuudessa muussa kunnassa sijaitseviin C Oy:n optikkoliikeketjun liikkeisiin matkoja yhteensä 138 työpäivänä. B Oy:llä oli yhteistyösopimus optikkoliikeketjun kanssa siitä, että silmälääkäri tuotti lääkäripalvelut potilaille, päätti itsenäisesti palkkioista ja toimitutti laskutuksen optikkoliikkeiden kautta. Optikkoliikeketju antoi B Oy:n silmälääkärin käyttöön vastaanottotilat tarvittavine laitteineen ja avustavine henkilökuntineen, huolehti potilasasiakirjoista sekä maksun perinnästä ja tilityksestä B Oy:lle.

Korkein hallinto-oikeus katsoi, että optikkoliikeketjun eri paikkakunnilla olevia liiketiloja oli pidettävä B Oy:n vakituisina toimipaikkoina. A:n asuinpaikkakunnalla sijaitsevia vastaanottotiloja oli pidettävä A:n ensisijaisina varsinaisina työpaikkoina ja muita mainittuja vastaanottotiloja A:n toissijaisina työpaikkoina. Kun näihin toissijaisiin työpaikkoihin tehdyistä matkoista A:lle maksettavat matkustamiskustannusten korvaukset olivat näin ollen A:n verovapaata tuloa, B Oy:n ei ollut toimitettava ennakonpidätystä maksamistaan korvauksista. Ennakkoratkaisu oli voimassa 31.12.2011 saakka.

Päätöksen pitkästä versiosta käy ilmi, että optikkoliikkeillä on sopimuksen perusteella mahdollisuus periä vuokraa vastaanottotiloista, jotka ovat silmälääkäriyhtiön käytössä. Tilojen käytöstä ei oltu toistaiseksi peritty vuokraa. Silmälääkärin asuinpaikkakunnalla (Hämeenlinna 2 kpl) sijaitsevia vastaanottotiloja oli pidettävä silmälääkärin ensisijaisina varsinaisina työpaikkoina ja muita vastaanottotiloja (Riihimäki, Lahti, Kouvola, Kuusankoski, Orimattila ja Kotka) silmälääkärin toissijaisina työpaikkoina. Toissijaisille työpaikoille tehdyistä matkoista voitiin korvata verovapaasti kilometrikorvaukset oman auton käytöstä. Verovapaita päivärahoja toissijaiselle työntekemispaikalle tehdyistä matkoista ei voida maksaa.

Äkkiseltään tarkasteluna päätöksessä ei ole mitään mullistavaa. Tämä ei kuitenkaan pidä paikkansa, sillä erityisen merkille pantavaa KHO:n ratkaisussa on päätöksen perustelut. Jotta päätöksen perustelut ymmärtäisi paremmin, on hyvä käydä ensin lyhyesti läpi toissijaiselle työpaikalle maksettavien matkakustannusten korvausten sääntelyä.

Toissijaisen työpaikan sääntelystä

Tuloverolain (TVL) 71 §:n 1. momentin mukaan veronalaista tuloa ei ole työnantajalta työmatkasta saatu matkustamiskustannusten korvaus, päiväraha, ateriakorvaus ja majoittumiskorvaus. Matkakustannusten korvaukset voidaan maksaa verovapaasti erityiselle työntekemispaikalle tehdyistä tilapäisistä työmatkoista.

Jos työntekijä työskentelee vakituisestii saman työnantantajan palveluksessa eri paikkakunnilla olevissa toimitiloissa, tällöin TVL 71 §:n 1. momentin mukaan toissijaiselle työpaikalle tehdyistä matkoista voidaan korvata verovapaasti matkustamisesta ja majoittumisesta aiheutuneita kustannuksia. Toissijaisena työpaikkana pidetään toisella paikkakunnalla olevaa työnantajan vakituista toimipaikkaa tai tämän kanssa samaan intressipiiriin kuuluvan yhteisön vakituista toimipaikkaa.

Toissijainen työpaikka voi muodostua siis joko siitä, että toimipaikka on työnantajan vakituinen toimipaikka tai sitten se on samaan intressipiiriin kuuluvan yhteisön vakituinen toimipaikka. Verotuskäytännössä työnantajan vakituiseksi työpaikaksi on rinnastettu tähän saakka ainoastaan työnantajan itsensä omistamat tai vuokraamat toimitilat. Tämän johdosta esimerkiksi työntekijän kotia ei ole verotuskäytännössä pidetty työntekijän toissijaisena työpaikkana (huomaa, että kotia on saatettu kuitenkin pitää tähänkin saakka työntekijän ensisijaisena työpaikkana). Samaan intressipiiriin kuuluvaksi yhteisöksi on puolestaan rinnastettu esimerkiksi konsernisuhteessa olevat yhteisöt.

Päätöksen perustelut ja vaikutus verotuskäytäntöön

Nyt kyseessä olevassa tapauksessa hallinto-oikeus päätyi aikanaan ratkaisussaan samaan lopputulokseen kuin korkein hallinto-oikeus. Hallinto-oikeuden päätös perustui siihen, että optikkoliikkeen ja silmälääkärin omistaman yhtiön oli asiassa esitetyissä olosuhteissa katsottava kuuluneen samaan intressipiiriin ja tästä syystä matkustamiskustannusten korvaukset voitiin korvata verovapaasti toisella paikkakunnilla oleviin saman intressipiiriin kuuluvan yhteisön toimipaikkoihin eli optikkoliikkeen toimipaikkoihin.

Korkein hallinto-oikeus katsoi, että hallinto-oikeuden antaman päätöksen lopputulosta ei ole syytä muuttaa, koska optikkoliikkeen toimitiloja oli pidettävä silmälääkäriyhtiön vakituisena toimipaikkana. Lopputulos siis säilyi samana, mutta päätöksen perustelut muuttuivat. KHO rinnasti toissijaisen työpaikan työnantajan toimipaikaksi ei tämän kanssa samaan intressipiiriin kuuluvan yhteisön vakituiseksi toimipaikaksi.

Verrattuna aikaisempaan verotuskäytäntöön, nyt annettu korkeimman hallinto-oikeuden päätös laajentaa toissijaisen työpaikan käsitettä. Työnantajan toimipaikaksi voidaan jatkossa rinnastaa myös muu kuin työnantajan itsensä omistama tai vuokraama tila. KHO:n päätöstä voi käyttää hyväksi myös vanhoihin tapauksiin, jos valitusaikaa asian muuttamiseksi on vielä jäljellä.

Kuinka laajasti päätös tulee verotusta muuttamaan, jää nähtäväksi. Se on selvää, että korkeimman hallinto-oikeuden päätökseen 2013:137 tullaan monissa yhteyksissä vetoamaan.

 

 

 

   

© HR Ennakkoverokonsultointi Oy | Puh. 050 337 8399 | asiakaspalvelu@ennakkovero.fi | Y-tunnus 2474588-3